三行业广告宣传费税前扣除政策顺延获掌声

近日，财政部、国家税务总局联合下发《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号，以下简称“41号文件”），该文件指出，对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。本期，《财会信报》记者将带领读者全方位地认识这一政策。

广告费和业务宣传费扣除政策几经变化

关于广告费和业务宣传费在税法中的规定，还要追溯到2007年通过、2008年开始实施的《企业所得税法实施条例》，其中第四十四条规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

2008年这条规定如约实施了。2009年7月31日，财政部、税务总局颁布了《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号，以下简称“原72号通知”），对化妆品、医药和饮料制造以及烟草企业的广告费和业务宣传费支出税前扣除作了特殊规定。原72号通知规定：对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售（营业）收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。饮料品牌持有方或管理方应当将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。不过，该通知执行时间是2008年初至2010年底。得到税收优惠的相关企业一面欢欣鼓舞，一面又暗暗抱怨“为何出台得这么晚”。

2011年，通知失效，又开始执行15%的扣除比例。2012年5月30日，财政部、税务总局在部分调整原通知的基础上，发布《财政部、国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税[2012]48号，以下简称“48号通知”），延续之前的税收优惠政策，该通知的执行时间为2011年初至2015年底。

由于该通知执行至2015年底止，从2016年开始是按30%扣除还是恢复按15%扣除，成为了悬念。众企业都在隐隐期待着新通知出台，延续之前的优惠政策。近日，财政部、国家税务总局终于出台了“41号文件”，明确相关特殊扣除政策得以延续，自2016年1月1日起至2020年12月31日止执行。有业内人士认为，这项政策的延续是对相关企业的重大利好，“为当前的结构性减税增添了浓墨重彩的一笔”。

现在：三类企业税前扣除标准由15%增至30%

在我国的所得税扣除规定中，广告费与业务宣传费有所不同。广告费是指企业通过各种媒体宣传或发放赠品等方式，激发消费者对其产品或劳务的购买欲望，以达到促销目的所支付的费用；业务宣传费是指企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过广告发布者传播的广告性支出。在新税法下，两者之间的区别已不再重要，廣告费和业务宣传费的所得税税前扣除可合并后在规定比例内予以扣除。

41号文件中，为何化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）三类企业获得税收扣除特别优惠？一直以来，这三类企业广告费、业务招待费支出金额较大，占企业成本负担比例较高。据相关媒体报道，仅十大本土日化品牌2016年电视/网络视频广告投放总金额已超过55亿元，而19家上市制药企业2016年上半年的广告宣传推广费就已超过139亿元。可见广告费用是化妆品、医药、饮料三行业销售费用的主要支出。

为扶持该三行业的发展，近日出台的“41号文件”延续了“48号通知”加倍扣除“广告宣传费”的特殊政策规定：“对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”仅此一项，就可在当年直接减少一半的企业所得税。普华永道中国区公司税业务主管合伙人李军对此评论说，对化妆品、医药、饮料行业税前扣除限额放宽，有利于减轻企业负担。

由于新修订的《广告法》对烟草广告采取“严格限制”的态度，本次“41号文件”还延续了“48号通知”关于“烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除”的规定。除以上由“41号文件”列举的化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造企业以及烟草企业外，包括酒类制造企业在内的其他企业，其广告费和业务宣传费支出仍应按不超过当年销售（营业）收入15%的标准进行税前扣除。

此外，按照税法规定，企业应以当年销售（营业）收入额（包括视同销售收入）作为广告宣传费扣除的基数，根据本企业的性质，分别按照《企业所得税法实施条例》和“41号文件”规定的比例计算可扣除的广告宣传费。应税企业当年实际发生的符合条件的广告宣传费支出，按照《企业所得税法实施条例》和“41号文件”规定的扣除基数和比例计算扣除后，仍有余额不能在当年扣除的，准予结转下一年度继续扣除，但次年仍需符合规定的扣除基数和比例标准。

“41号文件”中的第二条被认为是该项政策的重大亮点，该条规定了关联企业广告宣传费可按分摊协议扣除，且接受归集扣除的关联企业不占用本企业原扣除限额，只需注意总体扣除限额不得超出规定标准即可。这样既保证了税法实施过程中的灵活和机动，又有效地防止偷税漏税行为。

未来：企业应关注新规定的执行期间及相关调整事项

“41号文件”从2016年1月1日开始执行至2020年12月31日止，这与“48号通知”执行截止时间2015年12月31日无缝衔接，但由于发布的时间为2017年5月27日，距最后汇算清缴时间只剩三天还适逢端午小长假，部分企业已经把企业所得税年报报过了，部分企业虽未申报，但也来不及重新进行汇算。目前纳税人在汇算清缴2016年度企业所得税时，一般是遵循《企业所得税法实施条例》规定，对广告宣传费按不超过销售（营业）收入15%的标准扣除。由此就出现了部分企业多交所得税的问题。

未能及时享受此项扣除政策的纳税人，完全不用担心由此就错过了机会。根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条关于“对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年”的规定，化妆品制造或销售、医药和饮料制造企业因应扣除但少扣除了广告宣传费（“41号文件”规定的比例30%与《企业所得税法实施条例》规定的比例15%的差额部分），而多缴的企业所得税款，可以在追补确认年度（2016年）的企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。

由于该项企业所得税税款的追补扣除事项，属于在申报期后由于纳税人发现以前年度申报有误而更改申报的情形，宜采取“补充申报”的方式对2016年度企业所得税申报情况进行调整，相关企业更应尽快做出专项申报及说明。

意义：“新瓶”装“旧酒”，酒旧味更醇

在记者仔细比对今年的“41号文件”和2012年的“48号通知”后发现，这两份文件除在执行时间上有所差别外，文件内容一模一样，也就是说，“41号文件”不过是将原来执行的“48号通知”向后延续了5年，这也是这份文件被视为是化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）三类企业的重大利好之举，一经发布就收获掌声一片。那这份文件的内容究竟有何神奇的作用呢？

这一点若以数字说明则显得尤为鲜明和生动。倘若某大型化妆品公司2016年度主营业务收入（含视同销售获得收入）为1亿元，则实施新规定后该公司2016年度广告费和业务宣传费扣除限额为3 000万元，而新税法实施前的扣除限额是1 500万元，由于化妆品公司广告费、业务宣传费的数额较大，姑且认为广告费、业务宣传费高于扣除限额，则在实施新规定后就有1 500万元的营业收入不用交企业所得税，所得税税率为25%，则企业可省下所得税375万元，这省下来的375万元是可直接计入企业利润的！这仅仅是一家企业，在全国，每年化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）三类企业的主营业务收入可达几千亿元，所节省下来的税费也就有几十亿，这就相当于企业利润增加了几十亿。难怪有专家将此项政策看作是“相关企业春天到来的信号”、“利国利民之举”。

本次的税收优惠政策是我国实行结构性减税的重要举措。通过向特定企业少征税，减轻税收负担，使得这类企业成本降低，利润提高，促进企业投资，从而利于企业长远发展；企业成本降低，所带来的往往是产品价格的下降，尤其是化妆品、医药和饮料等日用品价格的降低，将会惠及全体人民；价格降低还会促进居民消费，成为拉动经济增长的强大内需。从长远来看，通过向特定企業少征税，还会促进产业结构的优化升级、国民经济的平稳发展和我国税制的不断完善。这也正是我国实行结构性减税的意义所在。